Наши публикации

Налогоплательщик передал в оплату за приобретенные товары вексель третьего лица.

 

По мнению официальных органов в данной ситуации налогоплательщик должен определить сумму «входного» НДС по этой операции, и этот НДС налогоплательщик не вправе принять к вычету.

 

Насколько обоснованна такая позиция? Какие доводы можно привести в пользу того, что «входной» НДС, относящийся к операции по передаче векселя в оплату за товар, принимается к вычету в общем порядке ?

 

 

Позиция сторонников необходимости ведения раздельного учета сумм «входного» НДС основывается на следующей аргументации.

 

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы «входного» НДС, использованные для реализации товаров, которые не облагаются НДС, к вычету не принимаются.

 

Реализация ценных бумаг не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).
Товар – имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Под имуществом НК РФ понимает виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), которые в соответствии с Гражданским кодексом РФ относятся к имуществу. Вексель как разновидность ценной бумаги является имуществом для целей налогообложения. Передача векселя в оплату за полученный товар влечет переход права собственности на вексель. Следовательно, передача векселя в оплату – реализация векселя, которая не облагается НДС. Поэтому к описанной ситуации должен применяться п. 4 ст. 170 НК РФ.

 

На наш взгляд, передача векселя в оплату не может считаться реализацией товара в виду следующего.

 

Обратимся вновь к определению понятия «товар»: «товар – любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации» (п. 3 ст. 38 НК РФ).

 

Рассмотрим понятие «товар» подробнее.

 

Во-первых, как следует из формулировки закона, товар – реализуемое имущество, т.е. имущество, на которое происходит переход права собственности.

 

Переход права собственности на имущество осуществляется на основании договора купли-продажи, мены. В гражданском законодательстве «товар» — это предмет договора купли-продажи: «по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную договором денежную сумму (цену)» (п. 1 ст. 454 ГК РФ). 

 

В соответствии с п. 2 ст. 454 ГК РФ к купле-продаже ценных бумаг применяются  положения главы 30 ГК РФ «купля-продажа».

 

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что вексель может считаться товаром в целях налогообложения НДС только в том случае, если вексель передается на основании договора купли-продажи векселя. Если же вексель передается в оплату за приобретаемое оборудование, то товаром в данном случае является оборудование (предмет договора купли-продажи), а вексель выступает в качестве средства расчета.

 

Необходимо отметить, что именно такой же подход к определению реализации ценных бумаг заложен в главе 25 НК РФ. Согласно ст. 280 НК РФ реализация ценной бумаги является разновидностью выбытия ценной бумаги. Другим случаем выбытия признается погашение ценной бумаги. При этом в ст. 329 НК РФ, которая называется  «Порядок ведения налогового учета при реализации ценной бумаги», указано следующее: «Доходом по операциям с ценными бумагами признается выручка от продажи ценных бумаг в соответствии с условиями договора реализации».

 

Как видим, по смыслу норм главы 25 НК РФ реализацией ценной бумаги является переход права собственности на ценную бумагу в соответствии с договором реализации ценной бумаги. При этом в указанных статьях нет оговорки о том, что нормы статей 280, 329 НК РФ применяются исключительно в целях главы 25 НК РФ, значит, указанные нормы главы 25 НК РФ можно использовать для уяснения смысла других норм Налогового кодекса РФ.

 

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от  11.07.2005 № А17-6206/5-2004, признавая решение налогового органа о необходимости ведения раздельного учета  недействительным, указал следующее: «Из смысла приведенных норм следует, что реализация векселя, как любого товара, предполагает наличие договора купли-продажи между сторонами сделки, в котором выражено волеизъявление покупателя и продавца именно на передачу в собственность ценной бумаги, а также указывается наименование, количественные и иные характеристики реализуемого товара».

 

Во-вторых, товар — имущество, предназначенное для реализации.

 

В законодательстве о бухгалтерском учете имущество, предназначенное для реализации, отражается как товар и готовая продукция по счетам 41 «Товары» и 43 «Готовая продукция»:

«Готовая продукция является частью материально — производственных запасов, предназначенных для продажи …

Товары являются частью материально — производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи» (п. 2 Положения по ведению бухгалтерского учета «Учет                       материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утв. Приказом МФ РФ от 09.06.2001 № 44н).

 

Суммируя вышеизложенное, можно сделать вывод, что понятие «товар», используемое в законодательстве о налогах, включает в себя понятие «товар», которое используется в гражданском праве: товар – предмет договора купли-продажи (реализуемое имущество), а также понятия законодательства о бухгалтерском учете «товар» и «готовая продукция» (имущество, предназначенное для реализации).

 

На наш взгляд, необходимость ведения раздельного учета и распределения «входного» НДС по общехозяйственным расходам существует только в том случае, если организация реализует векселя на основании договора купли-продажи векселя, т.е. вексель выступает как товар.

 

Если же передача векселя происходит в оплату приобретаемых товаров, работ, услуг, то обязанности распределять «входной» НДС нет, поскольку нет реализации товара, не облагаемой НДС. Вексель в этом случае не является товаром.

 

 

Еще одним моментом, связанным с налоговым учетом, который касается операций с векселями, является порядок исчисления размера резерва по сомнительным долгам по налогу на прибыль.

 

Напомним, что согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. В ст. 249 НК РФ указано, что доходом от реализации товаров (работ, услуг) признается   выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

 

Как уже отмечено выше, реализацией ценной бумаги является передача ценной бумаги по договору купли-продажи ценной бумаги.

 

Передача векселя в оплату за полученный товар, исходя из точного прочтения закона, не является реализацией товара. Точно также не является реализацией товара погашение векселя. В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией товара признается передача права собственности на товары. Когда векселедержатель предъявил вексель к погашению векселедателю, не происходит реализации векселя.  Следовательно, доходы от погашения векселя и передачи векселя в оплату не могут считаться выручкой от реализации векселя и учитываться при исчислении предельного размера резерва по сомнительным долгам.

 

Однако и в пользу того, что доходы от погашения векселей и передачи векселя в оплату принимаются при расчете резерва по сомнительным долгам, можно привести аргументы.

 

При расчете предельного размера резерва по сомнительным долгам могут использоваться, в том числе, данные о доходах от реализации, указанные по строкам 010 приложения № 1 листов 5, 6 налоговой декларации по налогу на прибыль «расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами», утв. Приказом МНС РФ от 11.11.2003 № БГ-3-02/614. «По строке 010 расчета указывается выручка от реализации, выбытия, в т.ч. погашения, ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке» (п. 12 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. Приказом МНС РФ от 29.12.2001 № БГ-3-02/585).

МНС РФ не делает разграничения доходов от реализации, т.е. купли-продажи ценных бумаг и доходов от погашения ценных бумаг. Все эти данные отражаются как один показатель «выручка»: «Выручка от реализации (выбытия, в т.ч. доход от погашения ценных бумаг)». Таким образом, в инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль, не проводится смысловых различий  между реализацией ценной бумаги по договору купли-продажи, передачи ценной бумаги в оплату за товар, а также погашением ценной бумаги. Доходы по всем этим операциям признаются выручкой от реализации ценных бумаг.

 

Однако вышеизложенный аргумент основан на нормативном акте МНС РФ, который в силу ст. 4 НК РФ не должен приниматься во внимание арбитражном судом при разрешении спора.

 

Кроме того, доходы от погашения ценной бумаги и при передаче векселя в оплату за товар не являются внереализационными доходами (ст. 250 НК РФ), которые не принимаются для расчета предельного размера резерва по сомнительным долгам.