Федеральный закон 58-ФЗ от 06.06.2005 г. внес существенные изменения в главу 25 Налогового кодекса РФ. Коснулись данные изменения и норм, регулирующих вопросы начисления амортизации по объектам основных средств.
Реанимация льготы?
Законодатель предусмотрел в новой редакции статьи 259 НК РФ что-то вроде амортизационной или инвестиционной льготы, приняв во внимание довольно значительные объемы капитальных вложений работающих в настоящее время организаций.
Суть нововведения в том, что, начиная с 2006 года предприятия смогут единовременно списать на расходы 10 процентов от стоимости нового основного средства. Данная норма распространяется и на расходы по достройке, дооборудованию, модернизации и техническому перевооружению основных средств.
Исключение здесь будут составлять лишь объекты, полученные безвозмездно.
Одну десятую стоимости основного средства можно будет списать в первый месяц начисления амортизации. Это предусматривает обновленный п.3 ст.272 НК РФ. Таким образом, амортизироваться в итоге будет 9/10 первоначальной стоимости приобретенного основного средства.
Подобное положение уже существовало в действовавшем до 2002 года Законе о налоге на прибыль, где предусматривалось право организаций на уменьшение суммы налога при осуществлении капитальных вложений. Правда, механизм использования данной льготы был несколько иной, да и размер существенно отличался, предусматривая возможность уменьшения фактической суммы налога до 50 процентов.
И все же схожие черты есть — законодатели вновь обратились к насущному для налогоплательщиков вопросу снижения налогового бремени при приобретении основных средств.
Девять десятых или полную стоимость ?
Как уже было сказано, при использовании налогоплательщиком с 2006 года своего права на увеличение расходов текущего периода в размере не более десятой доли произведенных капитальных затрат, оставшуюся часть можно будет амортизировать.
И вот тут актуальным становится следующий вопрос: как исчислять норму амортизации, в случае если налогоплательщик списал одну десятую стоимости приобретенного основного средства?
Сразу стоит оговориться, что начисление амортизации будет производится вне зависимости от того, воспользовалось ли предприятие данной «льготой» или нет. В любом случае, амортизация будет, как и прежде, начисляться с момента ввода в эксплуатацию основного средства.
То есть, даже если сразу списана одна десятая часть стоимости объекта, амортизационные начисления все равно будут включаться в состав расходов того же отчетного (или налогового) периода, в котором имело место указанное списание.
Вместе с тем, проблема заключается в следующем — какую стоимость в дальнейшем после списания одной десятой применять при исчислении нормы амортизации: полную стоимость вводимого в эксплуатацию объекта или же за минусом одной десятой?
Что в данном случае будет являться базой для определения нормы амортизации?
Возможные сторонники учета в качестве базы для исчисления амортизации стоимости объекта, уменьшенной на величину «амортизационной льготы», изначально будут ссылаться на новый пункт 1.1, которым дополнена статья 259 НК РФ.
Он гласит, что при расчете суммы амортизации расходы на капитальные вложения, списанные сразу после ввода объекта в эксплуатацию, не учитываются.
Пример исчисления суммы амортизации по линейному методу при буквальной трактовке данной нормы будет выглядеть так.
Пример 1.
В 2006 году приобретен объект стоимостью 12 000 руб.
Срок полезного использования — 10 лет.
Одна десятая стоимости сразу учтена в составе расходов – 1 200 руб.
Норма амортизации исчисляется от стоимости,
уменьшенной на одну десятую – от 10 800 руб. (12 000 руб. – 1 200 руб. = 10 800 руб.).
Ежемесячная сумма амортизации составит 90 руб. (10 800 руб. : 10 лет : 12 мес.).
Однако вопрос о том, что следует считать основой для исчисления амортизации неоднозначен.
Системное толкование норм главы 25 Кодекса позволяет утверждать, что при начислении амортизации первоначальную стоимость уменьшать на сумму единовременно списанных капитальных затрат не нужно.
Такой вывод следует из положений пунктов 4 и 5 статьи 259 НК РФ.
Начисление амортизации производится в соответствии с нормой амортизации, определенной для объекта исходя из его срока полезного использования.
Базой для определения нормы амортизации и суммы амортизации, начисляемой за месяц, является либо первоначальная (при линейном методе), либо остаточная стоимость (при нелинейном методе).
Никакого упоминания о необходимости уменьшения первоначальной или остаточной стоимости на величину единовременно списанных капитальных затрат при исчислении амортизации не предусмотрено.
Смысл вводимого пункта 1.1 статьи 259 НК РФ в том, чтобы не допустить двойного учета при расчете налога на прибыль капитальных затрат, списанных единовременно, а не в установлении новых правил исчисления амортизации.
Сумма амортизации будет рассчитана следующим образом.
Пример 2.
Стоимость объекта, срок полезного использования и сумма единовременного списания соответствуют данным примера 1.
Для начисления амортизации также используется линейный метод.
Ежемесячная сумма амортизации составит 100 руб. (12 000 руб. : 10 лет : 12 мес.).
Стоимость объекта спишется за 9 лет. ((12 000 руб. – 1 200 руб.) : 100 руб. : 12 мес.).
При этом норма пункта 1.1 соблюдается, поскольку изначально списанные затраты в размере десятой доли в составе амортизационных отчислений не учитываются.
Таким образом, двойное списание одних и тех же затрат иметь места не будет.
Подведем итог – ежемесячную сумму амортизации с 2006 года можно рассчитывать исходя из всей стоимости объекта, не уменьшая ее на сумму единовременного списания. Учитываться в составе расходов данная сумма будет ежемесячно до списания полной стоимости объекта.
