Наши публикации

Многим компаниям приходится сталкиваться с претензиями налоговых органов, касающихся совершения сделок с так называемыми «фирмами-однодневками». Установив в ходе проверки, что налогоплательщиком приобретались у таких фирм товары, работы или услуги, инспектора отказывают в учете затрат по налогу на прибыль и признают неправомерным применение вычетов налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным «недобросовестными» контрагентами.

 

Насколько обоснованным является полный отказ налогоплательщику в учете затрат и применении вычетов? На этот вопрос попытался ответить Президиум ВАС РФ в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12 по делу ОАО «Камский завод железобетонных изделий и конструкций».

 

Суть дела вкратце такова. Завод приобретал сырье у некоего ООО «УПК-Металл», причем в течение полутора лет это был единственный поставщик завода. Действительное приобретение сырья было подтверждено заводом множеством документов: счетами-фактурами, товарными и железнодорожными накладными, путевыми листами. Оплата сырья путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика и использование этого сырья в производстве готовой продукции также полностью подтверждалось первичными документами и не оспаривалось контролерами.

 

Однако, по мнению инспекции, поддержанному судами трех инстанций, первичные учетные документы, представленные заводом в подтверждение понесенных затрат и правомерности вычетов НДС, не соответствовали критерию достоверности. Оказалось, что поставщик завода зарегистрирован по адресу «массовой регистрации», не имеет основных средств, транспорта и персонала, руководитель поставщика не подтверждает наличие хозяйственных связей с заводом и вообще не осведомлен о деятельности учрежденной им организации. Кроме того, суды поставили заводу в вину непроявление необходимой степени осмотрительности при выборе данного контрагента.
Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело, не стал опровергать и признавать ошибочными всех сделанных нижестоящими судами выводов. Тем не менее, судебные акты, вынесенные в пользу налоговиков, были отменены, но только в части налога на прибыль.

 

Президиум обосновал свое решение следующим образом.

 

Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

 

Какие последствия будут иметь выводы Президиума ВАС для налогоплательщиков?

 

Во-первых, налоговый орган не вправе полностью исключить из налогооблагаемой базы затраты по сделкам с неблагонадежным контрагентом. Исключена может быть лишь часть этих затрат в том случае, если товары (работы, услуги) приобретены по ценам, превышающим уровень рыночных цен по аналогичным сделкам.

 

Во-вторых, рыночность цен по сделкам должен будет доказывать сам налогоплательщик, но только в том случае, если налоговым органом установлено непроявление им необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента. Это также было разъяснено Президиумом ВАС РФ в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12.

 

Следовательно, если инспекцией не было установлено, что компанией не проявлен должный уровень осмотрительности при выборе контрагента, то бремя доказывания несоответствия примененных цен рыночным возлагается на саму инспекцию. Справедливости ради надо сказать, что налоговые органы практически никогда не соглашаются с тем, что компания была достаточно осмотрительна, заключая договор.

 

В-третьих, необходимо, к сожалению, отметить, что подход, примененный судом в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12, может быть распространен только на налог на прибыль. В отношении налога на добавленную стоимость Президиум ВАС РФ оставил состоявшиеся против налогоплательщика судебные акты без изменения.

 

И наконец, выводы, сделанные в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12, могут быть применены только в ситуации, когда реальность хозяйственной операции не опровергнута либо вовсе не оспаривается налоговым органом. Если же инспекцией доказано, что налогоплательщиком вообще не приобретались товары (работы, услуги) и не использовались им в своей хозяйственной деятельности, то налогоплательщик не может ссылаться на вышеназванное постановление. Об этом сказано, в частности, в Определении ВАС РФ от 05.03.2013 N ВАС-525/13 по делу N А36-3411/2011, в Определении ВАС РФ от 14.02.2013 N ВАС-475/13 по делу N А53-22330/2010 и др.

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12 было доведено до сведения и использования в работе нижестоящими налоговыми органами письмом Минфина РФ и ФНС РФ от 24.12.2012 № СА-4-7/22020@. При этом инспекциям дан ряд указаний по применению постановления.

 

В частности, указано, что при проведении контрольных мероприятий налоговые органы должны устанавливать операции, которые действительно совершались – определять реальных производителей и поставщиков товаров (работ, услуг), устанавливать реальное движение товара, а также лиц, осуществлявших его транспортировку и т.п., и определять действительный размер понесенных налогоплательщиком расходов на основании результатов указанных мероприятий.
В случае объективной невозможности выяснить фактические обстоятельства совершенных хозяйственных операций уровень рыночных цен по приобретенным товарам (работам, услугам) следует определить с использованием сведений об аналогичных сделках, имеющихся у налогового органа, а также официальных источников информации.

 

Налоговые органы, как указывают Минфин РФ и ФНС РФ, должны собрать достаточные доказательства того, что налогоплательщиком не проявлен должный уровень осмотрительности при заключении сделки, и что документы, представленные им, являются недостоверными. Кроме того, инспекции необходимо доказать, что цены, по которым компания приобрела товары (работы, услуги) у недобросовестного контрагента, существенно превышают уровень рыночных цен. При этом инспекции необходимо привлекать экспертов и специалистов, обладающих специальными знаниями и навыками для определения рыночных цен на товары (работы, услуги).
Постановление Президиума ВАС РФ уже активно применяется арбитражными судами при рассмотрении споров.

 

Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 03.04.2013 по делу N А33-5408/2012 решение инспекции было признано недействительным в части доначисления предпринимателю НДФЛ и ЕСН с сумм, которые соответствовали рыночной стоимости приобретенных им у неблагонадежного контрагента пиломатериалов.

 

В Постановлении ФАС Уральского округа от 27.03.2013 N Ф09-1020/13 по делу N А60-21762/12 налогоплательщику было отказано в учете затрат на приобретение водогрейного котла только лишь в той части, в которой они превышали цену приобретения этого же котла недобросовестным поставщиком у своего контрагента – реального поставщика товара, то есть в части наценки, сделанной «однодневкой».

 

В Постановлении от 12.04.2013 по делу N А06-3469/2012 ФАС Поволжского округа признал необоснованным исключение налоговым органом из первоначальной стоимости основного средства – здания торгово-развлекательного центра – затрат налогоплательщика на оплату выполненных недобросовестными подрядчиками строительно-монтажных работ. При этом суд указал, что инспекцией не установлена действительная стоимость объекта недвижимости, а также объем работ, фактически выполненных подрядчиками, как не установлен и факт невыполнения этих работ контрагентами в действительности.

 

Перечень возможных доказательств соответствия цен, по которым налогоплательщик приобрел товары (работы, услуги), уровню рыночных цен по аналогичным сделкам достаточно широк.
Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 22.03.2013 по делу N А19-13877/2012 признал таким доказательством отчет специализированной оценочной организации. В Постановлении от 02.04.2013 по делу N А57-13764/2012 ФАС Поволжского округа принял во внимание представленную налогоплательщиком информацию, содержащуюся в средствах массовой информации, а также справку заместителя главы администрации муниципального района, содержащую сведения о средней цене реализации подсолнечника в проверенный налоговым органом период. В Постановлении от 12.04.2013 N Ф09-2770/13 по делу N А60-28228/2012 ФАС Уральского округа признал доказательством рыночных цен сделку, заключенную с аналогичным товаром третьими лицами.

 

Доказательством соответствия цен рыночным могут стать и сделки, заключенные самим же налогоплательщиком в этот же период с другими контрагентами.