Введение системы компенсаций за вредные условия труда и замена ими части заработной платы дает нашему предприятию возможность сэкономить на уплате единого социального налога. Какова безопасность данного способа налоговой оптимизации?
Действительно, выплата компенсаций работникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда, предусмотрена ст. 219 Трудового кодекса РФ: «Каждый работник имеет право на компенсации, установленные в соответствии с настоящим Кодексом, коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда». В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ такие компенсации не подлежат обложению единым социальным налогом. Однако при введении на предприятии таких компенсаций необходимо учитывать следующее:
1. Компенсации за вредные условия труда должны выплачиваться на предприятии наряду с доплатами за вредные условия труда.
Такой вывод следует из постановления Президиума ВАС РФ от 24.07.2007 г. № 4419/07: «Выплаты, производимые обществом работникам за тяжелую работу, работу с вредными и опасными условиями труда, начисляемые помимо надбавок к заработной плате, предусмотренных статьями 146 и 147 Кодекса, являются компенсационными в смысле, придаваемом статьей 164 Кодекса, и не подлежат обложению единым социальным налогом».
2. Выплата компенсаций за вредные условия труда должна быть предусмотрена коллективным договором, локальным нормативным актом либо трудовым договором.
Об этом прямо указано в тексте ст. 219 Трудового кодекса РФ, текст которой приведен выше. На это же обстоятельство, как на основание удовлетворения требований налогоплательщика, указывают и арбитражные суды. В качестве примера можно привести постановление ФАС Поволжского округа от 05.06.2007 г. по делу № А12-16781/2006-С65.
3. Выплата компенсаций должна осуществляться на основании данных аттестации рабочих мест.
Имеется судебная практика ФАС МО, указывающая на то, что сам по себе факт поименования профессии (должности) в отраслевом перечне тяжелых работ, работ с вредными и (или) опасными условиями труда, утвержденном постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС, является основанием для выплаты компенсаций, не облагаемых единым социальным налогом (например, постановление ФАС Московского округа от 06.04.2005, 30.03.2005 N КА-А40/2257-05).
Однако большинство судов склоняются к той точке зрения, что основанием для установления и выплат компенсаций за вредные условия труда являются результаты аттестации рабочих мест (например, ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 18.12.2008 по делу N А11-761/2008-К2-27/51). В настоящее время процедура проведения аттестации рабочих мест регламентируется Порядком аттестации рабочих мест по условиям труда, утв. Приказом Минздравсоцразвития РФ от 31.08.2007 г. № 569.
Осуществление государственной экспертизы условий труда, организация проведения аттестации рабочих мест по условиям труда и проведение подтверждения соответствия организации работ по охране труда государственным нормативным требованиям охраны труда возложено ч. 6 ст. 216 Трудового кодекса РФ на органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области охраны труда. В Республике Татарстан это – Министерство труда, занятости и социальной защиты.
В рамках этой своей функции Минтруда РТ приказом от 11.03.2009 г. № 76 утвердило Порядок уведомительной регистрации организаций, привлекаемых работодателями к проведению аттестации рабочих мест по условиям труда в Республике Татарстан. Регистрация осуществляется на добровольной и безвозмездной основе и имеет своей целью информирование работодателей о действующих в РТ аттестующих организациях. Минтруда ведется реестр аттестующих организаций, каждой из которых выдается соответствующее свидетельство.
Кроме того, ст. 370 Трудового кодекса РФ право проводить независимую экспертизу условий труда и обеспечения безопасности работников организации предоставлено профсоюзным инспекциям труда. Такие инспекции могут создаваться: общероссийскими профессиональными союзами и их объединениями; межрегиональными и территориальными объединениями (ассоциациями) организаций профессиональных союзов, действующими на территории субъекта РФ.
4. Необходимость разумного подхода к признанию рабочих мест вредными или опасными.
Признание 100% рабочих мест в организации вредными или опасными создает для предприятия повышенные налоговые риски. Особенно если при этом автоматически уменьшается размер заработной платы всех работников предприятия, облагаемой ЕСН, при сохранении уровня дохода за счет компенсаций за работу во вредных и опасных условиях.
В качестве отрицательного примера для налогоплательщика можно привести мнение ФАС Поволжского округа, высказанное в Постановлении от 20.09.2006 по делу N А12-5176/06-С36. Выводы, изложенные в названном судебном акте, были оставлены без изменения Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 08.05.2007 N 14885/06.
Таким образом, в каждом конкретном случае правомерность и обоснованность введения системы компенсаций за вредные условия труда будет оцениваться судом индивидуально, в зависимости от конкретных фактических обстоятельств каждого дела. Соответственно, в каждом конкретном случае уровень налогового риска будет различным.
Наше предприятие обратилось в налоговый орган с целью осуществления возврата излишне уплаченного в 2005 году налога на прибыль (в бюджет субъекта РФ). Инспекцией ФНС вынесено решение об отказе в возврате налога в связи с пропуском трехлетнего срока, установленного п.7 ст.78 НК РФ. Что можно предпринять обществу для возврата излишне уплаченной суммы налога?
Излишне уплаченный налог возможно вернуть из бюджета путем подачи заявления в суд в порядке искового производства. Конституционный Суд РФ в Определении № 173-О от 21.06.2001 г. разъяснил, что содержащаяся в п. 8 ст. 78 НК РФ норма позволяет налогоплательщику в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. В то же время данная норма не препятствует гражданину в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса РФ). Аналогичная позиция высказана и Пленумом ВАС РФ в Постановлении от 28.02.2001 г. № 5.
При этом вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.11.2006 г. № 6219/06).
При обращении в суд с таким иском необходимо учитывать также и позицию Президиума ВАС РФ, высказанную в Постановлении № 12882/08 от 25.02.2009 г.: «Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога. Бремя доказывания этих обстоятельств в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налогоплательщика».
Таким образом, для возврата излишне уплаченного налога на прибыль обществу необходимо обратиться в арбитражный суд с заявлением в порядке искового производства, при этом для обоснования позиции предприятия необходимо будет представить документы, убедительно подтверждающие момент, когда общество узнало об имеющейся переплате.
Физическое лицо – единственный учредитель общества продает 100% уставного капитала номинальной стоимостью 3 000 000 руб. При создании общества уставной капитал был сформирован путем передачи земельного участка, полученного безвозмездно в порядке приватизации. Возникает ли обязанность по уплате НДФЛ?
В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ «При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством) налогоплательщик также вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов».
При этом НК РФ не содержит оговорки о том, что расходом признается только передача денежных средств. Законодательство расходом признает любое уменьшение активов. Например, «…2. Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)...» (см. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33 (ред. от 27.11.2006) «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «расходы организации» ПБУ 10/99″
«…Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком...» (ст. 252 НК РФ).
Особого определения расходов в отношении НДФЛ Налоговый кодекс РФ не содержит. При передаче имущества в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью происходит передача права собственности на это имущество от учредителя к учреждаемой организации: «Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности» (п. 1 ст. 66 ГК РФ).
Таким образом, при передаче имущества в уставной капитал общества с ограниченной ответственностью учредителем производятся затраты в размере стоимости передаваемого имущества. При этом тот факт, что ранее передаваемое имущество было получено учредителем безвозмездно, не имеет значения для квалификации его передачи как расхода.
Указанный вывод подтверждается также и следующим. В случае формирования уставного капитала денежными средствами учредитель при продаже принадлежащей ему доли вправе уменьшить полученные им от продажи доходы на сумму, внесенную ранее в уставный капитал, без подтверждения происхождения этих денежных средств (возмездно или безвозмездно). Налоговый кодекс РФ не содержит указаний на то, что доходы от продажи доли не могут быть уменьшены на сумму, внесенную в уставный капитал, в том случае, если эти денежные средства были получены учредителем безвозмездно, например, в дар или по наследству.
Предприятие приобрело по договору купли-продажи с другим юридическим лицом простые процентные векселя банка. Срок погашения векселей – по предъявлении, но не ранее 28.10.2009. В сентябре 2009 года предполагается заключить договора купли-продажи с банком, по которым последний досрочно выкупит собственные векселя. Является ли данная операция объектом налогообложения НДС? Нужно ли вести раздельный учет «входного» НДС?
В случае осуществления операций, как облагаемых НДС, так и не облагаемых НДС, налогоплательщик обязан вести раздельный учет «входного» НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Первоначально необходимо установить, есть ли в описанном случае операция по реализации ценных бумаг, не облагаемая НДС.
Вексель – ценная бумага, удостоверяющая имущественное право векселедержателя на получение указанной в нем денежной суммы. Передача векселя происходит путем передачи векселя как документа (по акту приема – передачи векселя), а также путем передачи имущественных прав на основании передаточной надписи (индоссамента).
Считаем, что передача векселей по договору купли-продажи с банком до срока платежа является реализацией ценных бумаг, которая не облагается НДС на основании подп.12 п. 2 ст. 149 НК РФ по следующим основаниям.
Реализация – переход права собственности на товар (ст. 39 НК РФ). При покупке собственных векселей до срока погашения (по договору купли-продажи с векселедателем) векселя как ценные бумаги не прекращают свое существование.
Данный вывод следует из п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.01.2002 № 67: «Передача прав по векселю одному из должников по нему (в том числе и векселедателю простого векселя) не исключает возможности дальнейшего перехода прав по векселю к другим лицам. В соответствии со ст. 11 Положения индоссамент может быть совершен в пользу плательщика независимо от того, акцептовал ли он вексель или нет, либо в пользу векселедателя, либо в пользу всякого другого обязанного по векселю лица. Эти лица могут в свою очередь индоссировать вексель. Данное положение свидетельствует о том, что при передаче прав по векселю обязанным по нему лицам прекращения обязательств по нему помимо воли самого должника не происходит».
Таким образом, в момент, когда вексель передается по индоссаменту самому векселедателю, обязательство по векселю не прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице (ст. 413 ГК РФ). Вексель как ценная бумага продолжает существовать.
Исходя из этого, может быть сделан вывод о том, что, если простой вексель уже выпущен в оборот, он может быть предметом обычного договора купли-продажи даже тогда, когда покупателем либо продавцом по такому договору выступает сам векселедатель. Таким образом, на основании договоров купли-продажи векселей банка произойдет реализация векселей по смыслу подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. Соответственно, налогоплательщик обязан применить положения п. 4 ст. 170 НК РФ.
Согласно подп. 12 п. 2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (передача) ценных бумаг. Передача векселей по договорам с банком не облагается НДС.
Пропорция для определения суммы «входного» НДС по операциям, не облагаемым НДС должна определяться с учетом процентов по процентным векселям банка.
П. 4 ст. 170 НК РФ: «Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период».
Эксперт
Юридического агентства ЮНЭКС
Гульнара Фатхутдинова
